Єдиний податок для фізичних осіб-підприємців (спрощена система оподаткування)

Загальні положення

Спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 Податкового Кодексу (далі ПКУ), на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених главою І Розділу ХІV цього Кодексу, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Відповідно до ст. 291.3. ПКУ Юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

Суб'єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності:

1) перша група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб, здійснюють виключно роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках та/або провадять господарську діяльність з надання побутових послуг населенню і обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 300000 гривень;

2) друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

• не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;
• обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.

Дія цього підпункту не поширюється на фізичних осіб - підприємців, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005), а також здійснюють діяльність з виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння. Такі фізичні особи - підприємці належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи;

3) третя група - фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена та юридичні особи - суб’єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 5000000 гривень;

4) четверта група - сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.

Обмеження для 1 — 3 групи спрощеної системи оподаткування

Загальні обмеження для єдиноподатників груп 1 — 3 можна поділити на 2 види:
1) за суб’єктним складом;
2) за видами діяльності.

Обмеження за суб’єктним складом

Стати платниками єдиного податку можуть як фізичні особи — підприємці (далі — ФОП), так і юридичні особи. При цьому ФОП можуть бути платниками єдиного податку будь-якої з груп 1 — 3. А ось у юросіб вибір не такий багатий. Для них передбачено тільки одну з цих груп — третю.

Водночас ПКУ перелічує суб’єктів, які не можуть стати єдино податниками:
1. Суб’єкти господарювання (як ФОП, так і юрособи), які на день подання заяви про реєстрацію платником єдиного податку мають податковий борг, крім безнадійного податкового боргу, що виник у результаті дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) (п.п. 291.5.8 ПКУ). Податковий борг виникає у разі несплати платником податків суми погодженого грошового зобов’язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності) у встановлені ПКУ строки, а також нарахованої на суму такого грошового зобов’язання пені ( п.п. 14.1.175 ПКУ). Суб’єктам господарювання, які мають намір перейти на спрощену систему оподаткування, слід уважно ставитися до отриманих податкових повідомлень-рішень. Якщо встигнути їх оскаржити протягом 10 календарних днів (в адміністративному або в судовому порядку), вони не одержать статусу погодженого зобов’язання до самого закінчення процедури оскарження, а отже, не стануть перешкодою для переходу на єдиний податок.
Необхідно звернути увагу, що: наявність неподаткового боргу не є перешкодою для одержання статусу єдиноподатника.
Так, наприклад, не вважається податковим боргом заборгованість з єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ). Річ у тім, що згідно з п.1.3 ПКУ питання погашення зобов’язань і сплати ЄСВ цей Кодекс не регулює. А ось заборгованість за штрафними санкціями за порушення іншого підконтрольного податківцям законодавства (розрахунки у сфері зовнішньоекономічної діяльності тощо) вважатиметься податковим боргом. Це пов’язано з тим, що такі санкції підпадають під визначення грошового зобов’язання платника податків, наведене в п.п. 14.1.39 ПКУ. Крім того, якщо ви ФОП, майте на увазі: перешкодою для одержання статусу платника єдиного податку може стати тільки податковий борг, що виник у фізичної особи у статусі підприємця. Якщо у вас є податковий борг як у простої фізичної особи, то такі суми до уваги братися не повинні. На користь цього висновку свідчить і той факт, що підприємець як самозайнята особа стає на облік як окремий самостійний платник податків.
2. Фізичні та юридичні особи — нерезиденти ( п.п. 291.5.7 ПКУ). Щоб більше конкретизувати це суб’єктне обмеження, звернемося до поняття «нерезиденти», наведеного в п.п. 14.1.122 ПКУ. Так, згідно з цим підпунктом нерезиденти — це:
а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України;
б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;
в) фізичні особи, які не є резидентами України. Платниками єдиного податку, зокрема, не можуть бути фізичні особи, які не є резидентами України. Тому зазначені суб’єкти можуть бути платниками єдиного податку за умови дотримання вимог, що висуваються для перебування на спрощеній системі оподаткування.
3. Юрособи, у статутному капіталі яких сукупність часток, що належать юридичним особам, які не є платниками єдиного податку, дорівнює або перевищує 25 % ( п.п. 291.5.5 ПКУ). Слід звернути увагу, що: зазначена заборона стосується тільки часток юросіб-неєдиноподатників. А ось якщо у статутному капіталі підприємства є частки фізосіб, які не є платниками єдиного податку, що перевищують обмежувальні 25 %, перешкод для переходу такого підприємства на спрощену систему оподаткування немає. Оскільки платниками єдиного податку не можуть бути нерезиденти, підприємство, в якому частка юросіб-нерезидентів дорівнює або перевищує 25 %, не може перебувати на спрощеній системі оподаткування. Заборона, передбачена п.п. 291.5.5 ПКУ, не залежить від того, в якому розмірі формується статутний капітал.
4. Представництва, філії, відділення та інші відокремлені підрозділи юрособи, яка не є єдиноподатником ( п.п. 291.5.6 ПКУ).
5. Суб’єкти господарювання, перелічені в п.п. 291.5.4 ПКУ, а саме: — страхові (перестрахові) брокери; — банки; — кредитні спілки; — ломбарди; — лізингові компанії; — довірчі товариства; — страхові компанії; — установи накопичувального пенсійного забезпечення; — інвестиційні фонди і компанії; — інші фінансові установи, визначені законом; — реєстратори цінних паперів.
6. Інші суб’єктні обмеження. Деякі обмеження суб’єктного складу платників єдиного податку хоча прямо у ст. 291 ПКУ й не зазначені, але безпосередньо з неї випливають. Так, не можуть перебувати на спрощеній системі оподаткування ті особи, які не входять до категорії суб’єктів господарювання. Як приклад тут можна навести приватних нотаріусів, які не мають права займатися підприємницькою діяльністю на підставі ч. 4 ст. 3 Закону № 3425. Не можуть стати єдиноподатниками адвокати та арбітражні керуючі. Фізособи, які здійснюють адвокатську діяльність або діяльність арбітражного керуючого, не можуть бути підприємцями в межах такої діяльності та обрати спрощену систему оподаткування. Річ у тім, що такі особи є суб’єктами незалежної професійної діяльності (ч. 1 ст. 1 Закону про адвокатуру, ч. 1 ст. 4 Закону № 2343, п.п. 14.1.226 ПКУ). І саме в цій якості (а не як ФОП) їх ставлять на облік у відповідній ДПІ.

Обмеження за видами діяльності

Так, обмежень за видами діяльності дещо більше, ніж за суб’єктним складом.
Усі вони наведені в п. 291.5 ПКУ. Так, не можуть бути платниками єдиного податку суб’єкти господарювання, які здійснюють види діяльності, перелічені нижче.
І. Загальні обмеження для ФОП і юросіб. 1. Діяльність з організації, проведення азартних ігор, лотерей (крім поширення лотерей), парі (букмекерське парі, парі тоталізатора). Обмеження щодо діяльності з організації та проведення азартних ігор почне діяти з дня набуття чинності законом, що регулює питання діяльності у сфері грального бізнесу. На сьогодні гральний бізнес в Україні заборонено.
За КВЕД-2010 організація азартних ігор (клас 92.00 групи 92.0) уключає карткові ігри і діяльність казино, таку як: — продаж лотерейних квитків; — робота ігрових автоматів; — робота віртуальних сайтів з віртуальними азартними іграми; — букмекерство і ставки; — парі; — робота казино, у тому числі казино на воді. Згідно з п. 2 ст. 1 Закону № 1334 до азартних ігор не належать, зокрема, гра в більярд, гра в кеглі (боулінг) та інші ігри, що проводяться без отримання гравцем призу (виграшу), гра на ігрових автоматах типу «кран-машина», де як виграш гравець отримує виключно матеріальні речі (іграшки, цукерки тощо). Організація проведення вищезазначених «неазартних» ігор, участь в яких не передбачає отримання її учасниками грошових або майнових призів (виграшів), належить до діяльності у сфері розваг. Визначення такої діяльності наведено в п.п. 14.1.46 ПКУ. Заборони на проведення єдиноподатником «неазартних» ігор немає
2. Обмін іноземної валюти. Визначальним для встановлення кола операцій, що підпадають під цю заборону, є положення Інструкції № 502 від 12.12.2002р. затвердженою постановою правління Національного Банку України.
3. Виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів (далі — ПММ) в ємностях до 20 літрів і діяльності ФОП, пов’язаної з роздрібним продажем пива і столових вин). Ключовим тут має бути мета здійснення торговельної діяльності. Так, при оптовій торгівлі здійснюють продаж товару для його подальшого перепродажу або іншого використання в підприємницькій діяльності. Роздрібна ж торгівля передбачає реалізацію товару для особистого споживання та домашнього використання (тобто кінцевому споживачу). Тому необхідно бути максимально уважними, щоб не підпасти під заборону. Не можуть бути єдиноподатниками суб’єкти господарювання, які здійснюють реалізацію талонів на паливо. Пояснення цьому просте — реалізація талонів за своєю суттю є продажем палива, а отже, підпадає під це обмеження. А ось суб’єктів господарювання, які здійснюють заміну мастила (оливи) під час надання послуг з техобслуговування транспортного засобу, це обмеження не стосується, оскільки така діяльність не належить до продажу ПММ. Підакцизними товарами є також тютюнові вироби ( п. 215.1 ПКУ). При цьому в листі Міндоходів від 04.07.2014 р. № 4403/б/99-99-21-03-14 наголошувалося, що не є тютюновими виробами електронні продукти для парування, які імітують форму і функцію звичайних сигарет, а також у вигляді електронних люльок і кальянів. Отже, єдиноподатниками можуть бути суб’єкти господарювання, які здійснюють виробництво, експорт, імпорт, продаж електронних сигарет, люльок і кальянів
4. Видобуток, виробництво, реалізація дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення (крім виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних і побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). Згідно з п. 1 ст. 1 Закону № 637 дорогоцінними металами є золото, срібло, платина та метали платинової групи (паладій, іридій, родій, осмій, рутеній) у будь-якому вигляді і стані (сировина, сплави, напівфабрикати, промислові продукти, хімічні сполуки, вироби, відходи, брухт тощо). Дорогоцінне каміння — це природні та штучні (синтетичні) мінерали в сировині, необробленому та обробленому вигляді (виробах). Їх детальний перелік наведено у п. 2 ст. 1 Закону № 637. Дорогоцінне каміння органогенного утворення зазначено в п. 3 ст. 1 Закону № 637. Це перли та бурштин у сировині, необробленому та обробленому вигляді. Забігаючи наперед, зазначимо, що ФОП можуть займатися виробництвом і реалізацією ювелірних і побутових виробів з дорогоцінних металів і каміння виключно у складі групи 3 платників єдиного податку ( п.п. 2 п. 291.4 ПКУ). У групах 1 і 2 підприємцям можна здійснювати тільки надання «ювелірних» послуг (і то окремим особам), наприклад: з виготовлення ювелірних виробів за індивідуальним замовленням, ремонту годинників та ювелірних виробів.
5. Видобуток, реалізація корисних копалин (крім реалізації корисних копалин місцевого значення). Під корисними копалинами ПКУ розуміє природні мінеральні утворення органічного та неорганічного походження в надрах, у тому числі будь-які підземні води, а також техногенні мінеральні утворення в місцях видалення відходів виробництва і втрат продуктів переробки мінеральної сировини, які можуть бути використані у сфері матеріального виробництва та споживання безпосередньо або після первинної переробки ( п.п. 14.1.91 ПКУ). Ця заборона не містить винятків для осіб, які добувають корисні копалини без мети отримання доходу, у тому числі виключно для власних потреб Не може бути платником єдиного податку власник свердловини, який має спеціальний дозвіл на користування надрами (видобуток підземних вод), у разі надання свердловини в оренду іншим особам.
При цьому єдиноподатникам дозволяється:
1) продавати корисні копалини місцевого значення (їх перелік затверджено постановою КМУ від 12.12.94 р. № 827) у вигляді сировини;
2) виготовляти і продавати вироби з корисних копалин загальнодержавного та місцевого значення, що придбані у суб’єктів господарювання, які здійснюють їх видобуток.
6. Діяльність у сфері фінансового посередництва. Заборона не поширюється на діяльність у сфері страхування, що здійснюється страховими агентами, визначеними Законом № 85, сюрвейєрами, аварійними комісарами і аджастерами.
7. Діяльність з управління підприємствами.
8. Діяльність з надання послуг пошти (крім кур’єрської діяльності) і зв’язку (крім діяльності, що не підлягає ліцензуванню). Так, наприклад, не можуть бути єдиноподатниками суб’єкти господарювання, які здійснюють діяльність у сфері телебачення, оскільки така діяльність згідно із Законом №3759 здійснюється виключно на підставі ліцензії. А ось, наприклад, діяльність з надання послуг інтернет-зв’язку без використання радіочастотного ресурсу ліцензуванню не підлягає. Тому суб’єкти господарювання, які здійснюють таку діяльність, мають право стати платниками єдиного податку.
9. Діяльність з продажу предметів мистецтва та антикваріату, діяльність з організації торгів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування чи антикваріату.
10. Діяльність з організації, проведення гастрольних заходів. Забороні підлягає та діяльність, що охоплена поняттям «гастрольні заходи» із Закону № 1115. ІІ. Додаткові обмеження для ФОП. 1. Технічні випробування та дослідження ( п.п. 291.5.2 ПКУ). Визначаючи, що належить до цього виду діяльності, слід орієнтуватися на клас 71.20 групи 71.2 КВЕД-2010. Так, цей клас уключає: — проведення фізичних, хімічних, інших випробувань щодо всіх видів матеріалів, які підлягають аналізу, і продуктів; — сертифікацію продуктів (у тому числі товарів народного споживання, двигунів, повітряних транспортних засобів, контейнерів під тиском, атомних електростанцій тощо); — періодичні випробування автотранспортних засобів на предмет дорожньої безпеки; — випробування із застосуванням моделей і макетів (наприклад, повітряних транспортних засобів, водної техніки, гребель тощо); — діяльність міліцейських лабораторій. Водночас до технічних випробувань і досліджень не відносять: — тестування матеріалів, які взяті у тварин (клас 75.00 групи 75.0 КВЕД-2010); — зорову діагностику, дослідження та аналіз медичних і стоматологічних матеріалів (розділ 86 КВЕД-2010). Тобто ФОП, які здійснюють таку діяльність, бути платниками єдиного податку можуть. 2. Діяльність у сфері аудиту ( п.п. 291.5.2 ПКУ). Незважаючи на те, що діяльність у сфері бухгалтерського обліку в межах КВЕД-2010 має той самий код, що й діяльність у сфері аудиту (69.20), під заборону для застосування спрощеної системи оподаткування підпадають тільки аудитори. 3. Надання в оренду ( п.п. 291.5.3 ПКУ): — земельних ділянок, загальна площа яких перевищує 0,2 га; — житлових приміщень та/або їх частин, загальна площа яких перевищує 100 кв. м; — нежитлових приміщень (споруд, будівель) та/або їх частин, загальна площа яких перевищує 300 кв. м. Щодо «орендної» заборони важливо звернути увагу на деякі моменти: — заборона поширюється й на суборенду; — заборона не стосується орендованих самим ФОП об’єктів (їх площа може бути будь-якою); — обмеження встановлене тільки щодо площі об’єкта або декількох об’єктів, що здаються в оренду. Залишок площі, що виходить за встановлені ліміти, в оренду, у тому числі безоплатну, передаватися не повинен. Наявність у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань (далі — ЄДР) або у статуті юрособи видів діяльності, що не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, не є підставою для відмови в реєстрації платником єдиного податку за умови, що такі види діяльності не здійснюються.

Умови роботи в кожній із груп

Крім загальних для всіх єдиноподатників обмежень, ПКУ висуває низку умов, які мають бути дотримані для переходу і роботи в тій чи іншій групі. Недотримання хоча б однієї з них позбавляє суб’єкта господарювання права претендувати на статус платника податку певної групи.
Отже, для роботи на єдиному податку суб’єкт господарювання повинен дотримуватися таких умов:
1) граничний обсяг річного доходу єдиноподатника не повинен перевищувати розміру доходу, визначеного п. 291.4 ПКУ для обраної групи;
2) чисельність найманих працівників не повинна перевищувати максимально передбаченої для певної групи. Це не стосується платників єдиного податку групи 3. Для них кількість найманих працівників не обмежена;
3) суб’єкти господарювання не повинні здійснювати діяльність, не зазначену в реєстрі платників єдиного податку, а ФОП груп 1 і 2 — ще й діяльність, заборонену для конкретної групи.

Особливості діяльності для 1 групи

Отже, платники єдиного податку групи 1 можуть здійснювати виключно таку діяльність:
— роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках;
— діяльність з надання побутових послуг населенню. У самому ПКУ визначення поняття «торговельне місце» немає. Під торговельним місцем розуміють площу, відведену для розміщення необхідного для торгівлі інвентарю (вагів, лотків тощо) та здійснення продажу продукції з прилавків (столів), транспортних засобів, причепів, візків (у тому числі ручних), у контейнерах, кіосках, палатках тощо. У зв’язку з цим не може бути платником єдиного податку групи 1 підприємець, який здійснює роздрібний продаж товарів у магазині, розташованому на території ринку. Що стосується побутових послуг, які надаються населенню, то їх перелік наведено в п. 291.7 ПКУ.

Особливості діяльності для 2 групи

Платникам єдиного податку групи 2 ПКУ дозволено здійснювати таку діяльність:
— надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню;
— виробництво та/або продаж товарів;
— діяльність у сфері ресторанного господарства.
Що стосується надання послуг, то ФОП — платники єдиного податку групи 2 мають право надавати послуги, у тому числі побутові, виключно:
1) суб’єктам господарювання (ФОП і юрособам), які є платниками єдиного податку. Перевірити «єдиноподатний» статус суб’єкта господарювання можна, ввівши його дані у спеціальну форму, розміщену у вкладці «Реєстр платників єдиного податку» на офіційному сайті ДФСУ (sfs.gov.ua/rpep);
2) населенню. З цього випливає, що не можуть бути єдиноподатниками групи 2 ФОП, які надають послуги суб’єктам господарювання — неєдиноподатникам і фізособам, які здійснюють незалежну професійну діяльність. Крім того, для єдиноподатників групи 2 встановлено певні обмеження за видами послуг, що надаються (див. п.п. 2 п. 291.4 ПКУ). Такі платники єдиного податку не мають права надавати посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінки нерухомого майна (клас 68.31 групи 68.3 КВЕД-2010).ФОП, які здійснюють ці види діяльності, можуть працювати у групі 3 платників єдиного податку.

Ще один важливий момент пов’язаний з орендними операціями.
Згідно з п.п. 14.1.203 ПКУ надання права на користування майном за договором оперативної оренди прирівнюється до продажу результатів робіт (послуг). З цього випливає, що передавати майно в оренду єдиноподатник групи 2 може тільки платникам єдиного податку і фізичним особам (населенню). При цьому не можна перевищувати граничних норм передачі в оренду нерухомості, установлених п.п. 291.5.3 ПКУ.
Щодо виробництва та продажу товарів обмежень для платників єдиного податку групи 2 менше, проте вони все ж є.
Їм заборонено виробляти, поставляти, продавати (реалізовувати) ювелірні та побутові вироби з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення і напівдорогоцінного каміння ( п.п. 2 п. 291.4 ПКУ).
Платникам єдиного податку групи 2 не варто забувати і про загальні обмеження, що застосовуються для всіх єдиноподатників. Зокрема, слід пам’ятати про заборону на реалізацію підакцизних товарів, антикварних виробів, корисних копалин загальнодержавного значення тощо.
А ось обмежень щодо статусу контрагента єдиноподатника групи 2 при продажу товарів ПКУ не висуває. Тобто реалізувати дозволені товари ви можете як колегам-єдиноподатникам, так і загальносистемникам. Не забороняється здійснювати й експортно-імпортні операції.
Щодо діяльності у сфері ресторанного господарства жодних обмежень за статусом клієнтів для платників єдиного податку групи 2 також немає. ФОП — єдиноподатники групи 2, які здійснюють діяльність у сфері ресторанного господарства, мають право як обслуговувати фізосіб, так і приймати будь-які замовлення від суб’єктів господарювання (юросіб і ФОП), у тому числі які перебувають на загальній системі оподаткування.
Але, єдиноподатники не мають права продавати підакцизні товари. Тобто реалізувати алкогольні напої платник єдиного податку групи 2 не зможе. Виняток — роздрібний продаж пива і столових вин ( п.п. 3 п.п. 291.5.1 ПКУ).
Обмеження за формою розрахунків
Згідно з п. 291.6 ПКУ платники єдиного податку груп 1 — 3 повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій). Проведення розрахунків у грошовій формі не виключає того, що в чітко обумовлених випадках єдиноподатник може одержувати дохід не тільки у грошовій, а й у матеріальній чи нематеріальній формі (безоплатне отримання товарів, послуг, робіт; кредиторська заборгованість, за якою сплив строк позовної давності). Використання єдиноподатником негрошових способів розрахунків за відвантажені товари, роботи, послуги є порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування.